“慈善信托”(charitable trust)，这一概念指的是一种从事慈善活动的形式，一般涉及三方当事人——委托人、受托人、受益人，以慈善为目的，委托人转移财产，受托人持有、管理财产，受益人享受信托收益。[1]关注慈善信托是因为慈善信托在中国当下是一个热点线年《信托法》中提到了“公益信托”的概念，但真正明确慈善信托制度是在2016年的《慈善法》中。2017年《慈善信托管理办法》的颁布，也预示着我国慈善信托制度的基本建立。
《慈善法》规定未依法备案的慈善信托不享受税收优惠，《慈善信托管理办法》明确慈善信托的三方当事人按照国家规定享受税收优惠，而具体措施尚不明确。法律法规对于慈善信托税收制度的浅尝辄止，对推动慈善信托的发展无异于隔靴搔痒。慈善信托税收制度的构建对慈善信托的发展至关重要，对我国慈善信托税收制度的构想也引起了浓厚兴趣。
《1925年受托人法》《1986年公共受托人和基金管理法》《2006年慈善法》等[2]一系列法规：慈善信托税收制度逐步形成
英国财政税法、《增值税法》等法规：慈善信托免征增值税，收入不超过10000英镑，则免征所得税
海顿、解锟：将英国的慈善信托优惠待遇归纳为慈善组织和捐赠者的税收待遇两个方面
何宝玉则在《英国信托法原理与判例》一书中全面地概括了英国慈善信托的税收优惠政策。[3]英国慈善信托及其税收制度影响着美国等西方发达国家，在美国，针对不同的捐赠对象、捐赠物类型和捐赠人，有着不同的详细的税收优惠条款，凡是符合《美国国内税收法典》第501(C)(3)条[4]规定的慈善信托基金都可以获得免税资格。何宝玉从所得税、土地税、财产税、失业保障税、遗产税等分别总结了美国慈善信托的税收优惠政策。
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王金东在《英美慈善信托法律制度研究》一文中也对美国的慈善信托税收制度进行了研究。以英美为代表的英美法系国家，慈善信托税收制度已趋于成熟。而在大陆法系中，例如日本，其在借鉴英国、美国的基础上也形成了具有自身特点的慈善信托税收制度。在日本，慈善信托税收优惠力度虽不及英美国家，但其将公益信托财产拟制为一种课税主体，视作公益法人，享受公益法人税收优惠政策；又通过《法人税法》规定公益信托的委托人也享有税收优惠。
“反观国内，慈善信托制度引入不久，对慈善信托税收制度构建的研究刚刚起步。”
通过检索，针对慈善信托或者慈善信托税收优惠的研究，有一些专著、期刊文章、学位论文，其中又以期刊文章居多。专著如中国信托业协会主编的《慈善信托研究》，期刊文章有金锦萍的《慈善信托的规制之道——兼评慈善信托管理办法》、杨娟的《我国慈善信托所得税优惠制度探析》、郝琳琳的《我国公益信托发展中的税法缺失》等，学位论文主要有李正旺的《公益信托税收制度研究》、王奇的《慈善信托税收优惠制度研究》等。
学界对慈善信托的研究，特别是在慈善信托税收制度构建方面，时间不长，深度不够。目前学界对慈善信托的研究，主要还集中在慈善信托的概念、慈善信托在我国发展的障碍[5]、慈善信托享受税收优惠的必要性与正当性等方面。粗略总结了所检索的文献，对我国法学界以“慈善信托税收制度”为主题的文章的研究进路进行了大致的梳理。
第一种研究进路是归纳总结英国、美国或者日本的慈善信托税收制度，并给予我国以启示
例如蔡政忠的《英美日公益信托社会的发展现况与比较分析》、安体富与李青云的《英、日信托税制的特点及对我们的启示》。
第二种研究进路是以税法的基本原则为前提分析慈善信托享受税收优惠的必要性、正当性
如赵廉慧认为税收优惠是国家鼓励发展慈善信托的应有之义，王齐认为既然已经开始发展慈善信托，那么国家有理由通过立法使慈善信托享有优惠政策，从而促进慈善信托的发展。
如郝琳琳以税法的“实质课税”为前提对慈善信托设立、存续、终止环节的税收优惠给出建议。[6]
如李青云从所得税、营业税、契税、印花税、房产税、城镇土地建设税等各个不同的税种分别给出慈善信托税制构建的建议。
英国的信托税收制度主要体现在信托所得课税、信托资本利得课税、信托遗产继承税及增值税、印花税等方面，其中信托所得课税是信托税收制度中最重要的一环。信托所得包括信托财产转移所得和信托存续期间受托人管理信托财产所产生的各种收益。
英国采用信托实体理论，信托财产被拟制为纳税主体，而受托人基于普通法上的所有权作为信托财产的纳税代表人。在信托运行环节，信托财产产生的收益，所需缴纳的各种税费由信托财产这个独立主体自行承担，受托人作为税务代表人种税费缴纳工作。[7]英国信托税制的构建为慈善信托税收制度的建立提供了基础，同时促进了慈善信托税收制度的发展。关于慈善信托的税收制度，英国并没有统一的慈善信托税收法，各项税收政策分散于各种税收法律法规之中。主要可以从以下两个方面来分析：
对于慈善目的也有两个方面的要求：一是要满足《2006年慈善法》列举的目的或符合其精神；二是要满足公共利益的要求，公共利益主要指客观地满足社会公众的利益；对于是否符合慈善目的、满足公共利益，最终由法院及慈善委员会认可。
也即慈善信托没有任何的私益目的或者根据力求近似原则具有辅助性的私益目的。最初，英国的慈善信托能否享受免税优惠由国家税务局决定，随着慈善事业的发展，慈善信托制度的完善，英国设立慈善委员会，作为慈善信托登记、备案的机构。
综上，慈善信托要享有税收优惠需具备慈善目的，具有绝对的公益性，并通过慈善委员会的严格审核。
关于英国的慈善信托税收制度，可以从委托人、慈善信托自身、受益人角度分别来看。慈善信托的委托人可以获得所得税、财产转让税、印花税方面的优惠。委托人为个人时，可以获得个人所得税的抵免，当设立3年以上的慈善信托时可获得较高的个人所得税抵免额度；委托人为企业时，可以在规定限额内抵免当年的应纳税所得额。在委托人以非货币资产设立慈善信托时，可以免征财产转让税，如果是不动产还可以免征印花税。
慈善信托自身方面，主要是在慈善信托的运行环节，其作为独立实体，承担纳税义务，同时在所得税、增值税等方面享受税收优惠。
所得税方面，慈善信托运作活动所取得的收入免征所得税，但超过限额的除外；增值税方面，慈善信托运行时发生了增值税应税义务，原则上应缴纳，但财产被用于慈善目的的免征。由于英国采用的是信托实体理论，慈善信托作为独立主体缴纳各种税费，因此在向受益人转移财产时，这部分财产已是税后利益，受益人接受各项财产无需再缴纳各种税款。
在对信托所得纳税时，美国采用了信托导管与信托实体两种理论，有学者称之为“双轨并科模式”，而在慈善信托税收制度方面，美国同英国类似，可以从慈善信托的税收优惠资格和慈善信托的税收优惠措施两个方面来分析。
在美国，慈善信托的税收优惠资格也主要是从信托要以慈善为目的、考虑社会公共利益并具有彻底的公益性来规制的。美国《国内收入法典》第501(C)(3)条规定了慈善信托获得税收优惠资格的条件，主要就是从慈善信托设立的目的出发考虑其获得税收优惠的可能性。契合《国内收入法典》列示的慈善目的，并通过州检察长监督审核的慈善信托都享有税收优惠资格。[8]
虽然美国的信托税制综合采用信托导管和信托实体两种理论，但对于受益人不确定的慈善信托，主要运用的还是信托实体理论。美国的慈善信托税收优惠政策可以从慈善信托的委托人和信托运作两个方面考虑。
对于委托人，主要在所得税和遗产税方面享有税收优惠。个人委托人可以享有应纳税所得额30%、最高50%的个人所得税抵免，企业委托人可以享有应纳税所得额10%的企业所得税抵免，超出部分可以递延5年。而委托人通过遗产设立享有优惠资格的慈善信托免征遗产税。在信托运作过程中，受托人管理处分信托财产产生的收益免征所得税，发生的其他的一些税，如财产税、关税等，也有一定的减免政策。
发生主义原则是指信托在设立时受益人获得信托利益，并就其获得的利益进行课税，这其实也是信托导管理论的体现。日本最初没有学习美国的做法，在受益人不确定时以委托人为纳税人进行课税。这种处理严重削弱了委托人设立信托的积极性，最终日本通过立法将信托拟制为税法上的法人，在信托受益人无法确定时，对信托实体课税。这一突破也为公益信托的税制建设提供了理论基础。
在信托基本税制的基础之上，日本构建了自己的公益信托税收优惠制度，体现在公益信托的优惠资格和具体优惠措施两个方面。
从信托目的来看，日本的公益信托要以学术、技术、慈善、祭祀及宗教等公益事业为目的；从资格认定来看，日本的公益信托需通过公益认定委员会的公益认定。
公益信托的税收优惠可以从信托设立、存续、信托财产向受益人转移三个阶段来分析。在公益信托设立阶段，委托人可以获得所得税的抵免，个人最高可获25%税前扣除TG体育，企业最高为40%。如果是通过遗产设立公益信托，还可以豁免遗产税。公益信托的运行环节，信托收入免征所得税。在向受益人转移信托财产时，如果是个人则不征赠与税与所得税，如果是法人则不征法人税。
在受益人不确定时，例如公益信托，则采用源扣缴方式，使用固定税率对受托人进行税收征缴。当然，这不同于信托实体理论，将信托财产拟制为纳税主体，受托人代为履行纳税义务。
我国台湾地区的这一规定仍是信托导管理论的体现，受托人实质上是扣缴人，代受益人纳税。
而将受托人认定为纳税义务人，是与信托法原理相矛盾。信托财产独立于受托人的财产，在对信托所得进行课税时，纳税对象包括信托运作环节中产生的各种收入，而这些收入都要归入信托财产之中TG体育，独立于受托人固有财产，因此受托人不具有成为纳税主体的条件。我国台湾地区学者葛克昌也表示：“台湾地区税法以受托人为纳税义务人，是对纳税义务人(行为义务人)与税捐债务人(金钱给付债务人)未能区分。”我国台湾地区在面对受益人不确定的信托时，不采用信托实体理论的做法值得反思。
而具体到我国台湾地区的公益信托税收制度，可以从公益信托的设立和公益信托的税收优惠两个角度考察。
即享受税收优惠的前提。公益信托的设立要满足两个方面的要求。一是公益信托要具有公益性，公益性可从以具体的公益为目的、满足重大公众利益、受益人为不特定多数三个维度来判断。具体来说，就是公益信托要有具体的公益目的，满足“台湾信托法”第六十九条之规定，并符合社会公众的利益要求，实现多数人的便利；二是通过目的事业主管机关的许可。
我国台湾地区的公益信托税收优惠政策体现在委托人、公益信托运作环节、受益人三个方面。公益信托的委托人，享受免征遗产税、赠与税的优惠政策。
另外，“台湾所得税法”还规定，公益信托适用捐赠制度，委托人可在捐赠总额的20%内抵扣应纳税所得额。在信托的运作环节，信托收入免征所得税、营业税，公益活动使用的房产免征房产税。对于受益人，主要是免征所得税费。
英国采用信托实体理论，我国台湾地区采用信托导管理论，美国、日本则是两种理论相结合。信托实体理论将信托拟制为纳税主体，受托人作为形式上的纳税义务人，这种做法利于税收征管，提高征税效率，但也存在着一些问题：
当委托人将信托财产转移给受托人时，需要征收一次流转税或者财产税，当信托财产最终转移给受益人时，还需征收一次流转税或者财产税，会出现重复征税；当受托人管理处分信托财产产生收入，需要针对信托实体征收所得税，而在实际分配信托收益时，针对受益人再次征收所得税，也会出现重复征税问题，有悖于实质课税原则，也有悖于税收公平原则。
当信托运作产生收益，没有直接归属于受益人，而是信托作为纳税主体缴税时，就为受益人避税提供了空间。对于个人受益人，通常情况下所得税的征收适用超额累进税率，通过延后收益的分配，个人受益人可以适用较低的税率缴纳个人所得税。对于企业受益人，也可以通过调整收益分配时间，延迟纳税。
英国、美国、日本及我国台湾地区在大体框架上是相同的，在一些细节方面又有所不同。慈善信托税收制度包括两个部分，慈善信托的优惠资格和慈善信托的具体优惠政策。慈善信托能否具有优惠资格主要从两个方面来考量，第一，慈善信托成立条件；第二，审核机关的审批。
英国、美国都要求以慈善为目的，满足社会公众的利益，并具有绝对的公益性，我国台湾地区要求具备具体的公益目的，满足公共利益，受益人为不特定多数，而日本，就参考的文献来看，主要强调满足法律规定的慈善目的。
各国或地区又有所不同，各自体现着不同的价值取向以及对慈善事业的不同理解。
英、美、日三国和我国台湾地区都强调慈善信托税收优惠资格的取得需要经相关机构的审批。
最主要的优惠措施为信托收益所得税的豁免，当然还有一些流转税的减免，如英国减免增值税。
主要是慈善信托设立环节，委托人转移财产，对财产税、流转税的减免以及在所得税方面的抵免，在具体优惠力度上各国家或地区根据自身实际情况有所区别。
由于英美日三国采用的是信托实体理论，因此向具体受益人转让的信托利益都是税后利益，为避免重复征税，受益人无需再缴纳税费；我国台湾地区则是给予受益人免税政策。
英、美、日三国在慈善信托税制构建时采用的信托实体理论值得我国借鉴。另外，在慈善信托税收政策方面，各国或地区都是从慈善信托的优惠资格和慈善信托具体的税收优惠措施两个方面加以规制，这一做法对我国构建慈善信托税收制度有着很好的借鉴意义。特别是英国，在明确慈善信托的优惠资格时，从以慈善为目的、满足社会公众的利益、具有绝对的公益性、经过审批机关的审核四个方面予以细化，为我国慈善信托的税制构建带来了启示。
[1]解锟．英国慈善信托制度研究[D]．上海：华东政法大学，2010：13-18．
[2]葛伟军．英国信托法：成文法汇编[M]．北京：法律出版社，2012：29-410．
[3]何宝玉．英国信托法原理与判例[M]．北京：法律出版社，2001：302-303．
[4]金锦萍．论公益信托之界定及其规范意义[J]．华东政法大学学报，2015，18(6)：72-85．
[5]王建军，燕翀，张时飞．慈善信托法律制度运行机理及其在我国发展的障碍[J]．环球法律评论，2011，33(4)：108-117．
[6]郝琳琳．我国公益信托发展中的税法缺失[J]．河北法学，2010，28(12)：118-121．
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[7]刘继虎．法律视角下的信托所得税制——以民事信托所得课税为中心[M]．北京：北京大学出版社，2012：98．
[8]王金东．英美慈善信托法律制度研究[D]．大连：大连海事大学，2012：58．